El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), ha cambiado significativamente el criterio del tratamiento fiscal de las indemnizaciones ante despidos de altos directivos de una empresa, admitiendo la exención y no aplicando a nivel tributario la “teoría del vínculo”.
Ello es relevante en aquellos casos en los que un alto directivo es, al mismo tiempo, miembro del órgano de administración de esa sociedad (administrador o consejero).
Para mejor comprensión de lo que se expondrá a continuación, hay que tener en cuenta que la conocida como teoría del vínculo es aquella situación que tienen algunos trabajadores a los que les une un doble vínculo a la empresa. Por un lado, disponen de un vínculo laboral al tener un contrato de alta dirección y, de manera simultánea, un contrato mercantil por su pertenencia al órgano de administración de la empresa. Ante estos casos se ha venido sosteniendo por los tribunales que el contrato mercantil “absorbe” al contrato de naturaleza laboral.
Afortunadamente, las más recientes sentencias del Tribunal Supremo han limitado enormemente los efectos tributarios de esta teoría del vínculo.
Esta limitación ha sido acogida, por primera vez, por la Administración tributaria. Nos referimos al TEAC que, en su resolución de 18 de diciembre de 2023 (número de reclamación 2059/2020), ha permitido la aplicación de la exención a las indemnizaciones recibidas por altos directivos que cumplían los requisitos para que les aplicara la citada teoría del vínculo.
Así, la citada Resolución versa sobre un caso de cese de relaciones laborales de determinados directivos de una compañía a los que la inspección de tributos les negó la aplicación de la exención en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), contenida en el artículo 7.e) de la Ley del IRPF[1], por la indemnización de cese percibida.
“e) Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. (…)”
El TEAC, siguiendo el criterio jurisprudencial del Tribunal Supremo, contenido en sus sentencias de 27/6/2023 y 2/11/2023, ha desestimado el argumento sostenido por la inspección de tributos en relación con la teoría del vínculo para negar la exención a los trabajadores con contrato laboral especial de alta dirección[1], de manera que ha permitido aplicar la exención a altos directivos que a su vez eran miembros del órgano de administración.
Las sentencias del Tribunal Supremo en las que se ampara el TEAC y antes citadas, tienen su fundamento, a su vez, en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), que establece que no se debe negar los derechos que concede la ley a los trabajadores y a la empresa por el mero hecho que los trabajadores afectados sean altos directivos y miembros del órgano de administración al mismo tempo.
En conclusión, el TEAC establece que no es suficiente con la existencia de la relación mercantil que une a los consejeros y administradores con la sociedad para obviar, a nivel tributario (y los efectos que ello conlleva), los efectos de la relación laboral de alta dirección de esos directivos, con lo que la indemnización satisfecha puede estar exenta del IRPF.
Esta conclusión del TEAC (la de limitar los efectos tributarios de la teoría del vínculo) supone la cuadratura del círculo en el tratamiento global tributario de este tipo de situaciones. Así, si el TEAC lo establece a efectos del tratamiento en el IRPF, el Tribunal Supremo en las sentencias antes dichas lo había establecido a los efectos de la deducibilidad de estos gastos en el Impuesto sobre Sociedades (y que ha confirmado en su más reciente sentencia de 18/1/2024).
[1]
Tal como sostiene el TEAC en la resolución de 18 de diciembre de 2023: “debe rechazarse que, sin mayor análisis que la sola invocación de la “teoría del vínculo”, se sostenga que la relación laboral especial de alta dirección ceda ante la mercantil que uno a los Administradores y/o miembros del consejo de Administración con la sociedad (…).”